特定贈与者よりも先に死亡した相続時精算課税適用者が一親等の血族であるかどうかの判定時期

生前贈与に伴う相続時精算課税制度の適用者が、生前贈与を行なった贈与者より先に亡くなった場合で、その適用者が贈与者と離縁をしていたような場合には、配偶者又は1親等の血族以外に対する相続又は遺族の場合の相続税の2割加算が適用されるか否かが問題となります。この問題に対する国税庁の見解が、標題の通達となります。以下では、これについて解説します。

相続時精算課税制度について

相続時精算課税制度とは、次のようなものです。60歳以上の者(特定贈与者)が、20歳以上の子又は孫(相続時精算課税適用者)に対して財産を贈与した場合、贈与財産の価額が2,500万円までは贈与税を非課税とし、これを超えた分に対して一律20%の贈与税を課します。

そして、特定贈与者が亡くなった場合、相続時精算課税適用者が取得する相続財産の価額に、この制度を利用して贈与を受けた財産の価額を加え、相続税額を計算します。そして、
この相続税額から、生前贈与の際に支払った贈与税額を控除した額を、相続税の納税額にするという制度がこの制度です。

相続時精算課税適用者が特定贈与者より先に亡くなるケースについて

通常は、特定贈与者の方が先に死亡するのですが、まれに、相続時精算課税適用者(以下「課税適用者」といいます。)が先に死亡する場合もあります。この課税適用者に相続人がいるとすると、特定受贈者の死亡の際に、相続時精算課税に係る権利義務は、その相続人が承継します。

課税制度適用者が特定贈与者よりも先に死亡した場合で、特定贈与者が亡くなると、課税適用者の相続人が、亡くなった課税適用者に代って、相続税の計算及び納税を行わなくてはなりません。

さて、相続税法第18条第1項では、配偶者及び1親等の血族以外の者(代襲相続人となる直系卑属を除く)が相続又は遺贈をした場合には、相続税額に20%の加算を行うと規定しています。

ここで、例えば、課税適用者が、課税適用の後に特定贈与者と離縁をしていたとします。
この課税適用者が、特定贈与者の死亡以前に死亡していたとすると、特定贈与者の死亡の際に、相続時精算課税の権利義務を承継した課税適用者の相続人は、通常の相続税を払うのか、それとも20%加算された相続税を払うのかが問題となります。

相続税基本通達18の2について

この問題に対して、相続税基本通達18の2「特定贈与者よりも先に死亡した相続時精算課税適用者が一親等の血族であるかどうかの判定時期」では、課税適用者が制度適用後、特定贈与者の死亡以前に死亡したような場合に、この課税適用者が特定贈与者の1親等の血族であるかどうかの判定時期は、課税適用者の死亡した時であるとしました。

これにより、課税適用者が制度適用後、死亡前に離縁していたような場合には、相続時精算課税制度の権利義務を承継する課税適用者の相続人は、特定贈与者の死亡時に、20%加算した相続税の支払いが必要になります。

一方、課税適用者が、死亡後に離縁したような場合には、相続時精算課税制度の権利義務を承継する課税適用者の相続人は、特定贈与者の死亡時に、通常の相続税額を支払えば済みます。

ちなみに、課税適用者が、課税適用後に特定贈与者と離縁し、かつ、特定受贈者の死亡時点で生存していた場合には、特定贈与者の死亡時点で、課税適用者は被相続人の1親等の親族に該当しませんので、この課税適用者が支払う相続税には2割加算が付くことになります。

チェスター相続クラブ

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